Por Camilo Londón
Posiblemente la falta de entendimiento de las diferencias, a veces sutiles, entre lo que se entiende por un parágrafo y un primer aparte, haya sido la causa de una desatinada redacción del artículo 32 reformado del Decreto Ley de Impuesto sobre la Renta (ISLR) del 30 de noviembre de 2015.
El «primer aparte» de un artículo es el segundo párrafo del mismo, justo luego del primer párrafo que le sirve de encabezamiento. Por “parágrafo” se puede entender un sinónimo de “párrafo”, ello en sentido a lo indicado por el diccionario de lengua española. En el contexto jurídico, específicamente en la técnica legislativa o redacción de normas jurídicas, se atribuye en algunos países a dicho sustantivo, la cualidad de ser un párrafo con la expresa finalidad de explicar el artículo dentro del cual se sitúa. En nuestro país, el contenido textual del “parágrafo” se antecede con ésta denominación, por lo que resulta fácil identificarlo en la estructura del artículo. Ciertamente ambos son párrafos apartados, por así decirlo, no son lo mismo, ni se escriben igual.
Con la última reforma vía habilitante de la Ley de ISLR se modifica el artículo 5, estableciéndose que solo las rentas netas directas se considerarán disponibles desde el momento en que son percibidas o cobradas. Estos son enriquecimientos que no admiten ni costos, ni deducciones, tal es el caso de los ingresos con ocasión del trabajo bajo relación de dependencia, las ganancias fortuitas y las que corresponden a las cesiones de crédito y operaciones de descuento, cuyo producto sea recuperable en varias anualidades.
Para las demás rentas aplica una formula aritmética que resta a los ingresos brutos, el importe de los costos y deducciones. Estás serán disponibles cuando se devengan o se realizan las operaciones que les dan origen.
Conforme lo dispuso la reforma legal del ISLR del último diciembre, los enriquecimientos obtenidos por el arrendamiento de inmuebles, servicios profesionales no mercantiles, entre otras, pasan a considerarse disponibles en la oportunidad en que se realizan las operaciones que les originan, o de ser el caso, cuando se devengan, siendo que antes su disponibilidad estaba dada por el momento en que era efectiva su percepción o cobro. Sobre este aspecto técnico he escrito en el Blog GERENCIA & TRIBUTOS (http://gerenciaytributos.blogspot.com/)
En el artículo 32 previo a la reforma se había dispuesto un encabezamiento, o primer párrafo, referido a la forma de determinar la renta neta en los casos de enriquecimientos disponibles en la oportunidad de haberse causado. Luego un primer aparte, o segundo párrafo, en el cual se señalaba la oportunidad de deducir gastos asociados a enriquecimientos disponibles en la oportunidad de haberse cobrado o percibido. Y un “Parágrafo Único”, en el cual se establecía que cuando los egresos se dedujeran para determinar la renta neta, en la oportunidad de estar causados y no se pagasen en el siguiente ejercicio fiscal, estos debían ser asumidos como un ingreso bruto. La excepción eran las indemnizaciones laborales, que tenían por condición el pago hasta el año siguiente al del retiro del trabajador.
Era imperativo que al modificarse el artículo 5 de la Ley de ISLR, se realizara también la adecuación del contenido del artículo 32 de la misma norma, a efectos de su aplicación armónica; toda vez que el “primer aparte” del mismo, ya no tendría sentido alguno, toda vez que las rentas disponibles en la oportunidad de su percepción o cobro, solo quedaban circunscritas a las que no admiten deducciones.
En la modificación del artículo 32 de la reformada Ley de ISLR, se deja intacto al primer aparte que resultaba innecesario o fútil, porque ya no regulaba ningún supuesto como consecuencia del cambio del régimen de disponibilidad de la renta. En cambio suprimieron el “Parágrafo Único” del artículo, que tenía por objeto limitar la elusión del tributo por la vía del impago de deudas asociadas a deducciones.
Me pregunto, ¿Por qué suprimir el parágrafo único en vez del primer aparte del artículo 32 de la Ley de ISLR?, ¿Por qué dejar intacto un primer aparte inoperante, al desaparecer los supuestos que eran objeto de su regulación? y ¿Cuál es el sentido tendría suprimir el parágrafo único, cuya finalidad es precisamente establecer un sistema anti elusión y de racionalidad para evitar el abuso de deducciones impagas por parte del contribuyente?
Resulta bastante probable que el error no sea del equipo técnico involucrado en la reforma, sino del personal que asistió en la edición final de los textos. Todo parece indicar que cuando los redactores señalaron que debía suprimirse el primer aparte del artículo, el encargado de edición en la labor de “copiar y pegar”, mal interpretó los términos y eliminó el parágrafo único, que ciertamente es un párrafo aparte en el artículo, pero nunca el primer aparte. Aquí radica la posible confusión.
Han pasado cinco meses desde la reforma de la norma, sin evidencia de que el Ejecutivo Nacional haya advertido el error en el cual incurrió. Mismo que solo podrá ser corregido por la Asamblea Nacional en ejercicio de sus competencias constitucionales.
Como reflexión final, creo que hay una sociedad que reclama e implora por que se retome el apego a la técnica legislativa que caracterizó a nuestro parlamento en los tiempos en que la formación de leyes era asumida con responsabilidad y calidad.
Camilo London
@eltributario
Editor del Blog Gerencia & Tributos
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