¿PROCEDE LA APROBACIÓN Y APLICACIÓN DE CLASIFICADORES DE ACTIVIDADES EN ISAE POR LOS MUNICIPIOS MIENTRAS NO SE PUBLICÓ EL NACIONAL ORDENADO POR LA LEY ORGÁNICA PARA LA COORDINACIÓN Y ARMONIZACIÓN DE LAS POTESTADES TRIBUTARIAS DE LOS ESTADOS Y MUNICIPIOS? I
Por: Abogado Eduardo Lara Salazar
Con ocasión de la aprobación por la Asamblea Nacional de la Ley Orgánica de Coordinación y Armonización de las Potestades Tributarias de los Estados y Municipios (LOCAPTEM, 2023), durante el periodo legislativo enero-agosto 2023, muchos municipios pusieron en vigencia Ordenanzas Tributarias, como la del Impuesto sobre Actividades Económicas (ISAE) con Clasificador de Actividades, sin esperar el encargo hecho por el Órgano Legislador al Ejecutivo Nacional sobre la elaboración de uno que deberán aplicar las entidades federales y municipales una vez entrada plenamente en vigencia, es decir, a los noventa (90) días calendarios luego de su publicación en Gaceta Oficial de la República, aunque la instalación formal del Consejo Superior de Armonización Tributaria (COSAT) – creado por la (LOCAPTEM, 2023) – y el instrumento complementario se produjeron tiempo después.
Esto originó un inconveniente porque – al publicarse la Resolución No. 011-2023 emanada del Ministerio del Poder Popular de Economía, Finanzas y Comercio Exterior en fecha 29 de diciembre de 2023, mediante la cual se establecen las Tablas de Valores Máximos aplicables a Impuestos y Tasas Estadales y Municipales – los municipios que incurrieron en la conducta descrita supra, presentaron resistencia para adecuar lo existente, limitándose a aplicar solamente sus Ordenanzas y – únicamente – corregir o ajustar cuando el contribuyente lo manifiesta por recursos administrativos contra las decisiones o entrevistas en las oficinas de la Administración Tributaria o el Alcalde, en sus casos, ya que la (LOCAPTEM, 2023) fue previsora porque dispone derogatorias y normas no facultativas para afianzar el acatamiento de las fijaciones hechas por ella ante un escenario como este, obrando en favor de los contribuyentes y abriendo las puertas para el ejercicio de diversas acciones, tanto en sede administrativa como judicial.
Si se va a analizar esta situación debe situarse en los siguientes escenarios para comprenderlo en su mayor dimensión. No se trata de tomar partido por el sector público ni privado, pues va más allá de eso.
El primero de ellos es lo acontecido en algunos municipios, meses y días previos a la (LOCAPTEM, 2023), la cual – con todos sus defectos que puedan atribuirle – no deja de sentar bases para la armonización de tributos estadales y municipales.
– ¿Qué ocurría?
Ante los anuncios del proyecto y jornadas de consulta, algunos municipios – participando en ellas o no – se dieron a la tarea de aprobar ordenanzas de Impuesto sobre Actividades Económicas y su Clasificador de Actividades, cometiendo la torpeza de violentar leyes nacionales; esto también se observó en el obrar de administraciones tributaria que exigieron alícuotas superiores a las fijadas con antelación por esta vía.
Ejemplo de esas leyes nacionales lo constituyen (i) la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, a la que se deben -primordialmente – porque es la que desarrolla los postulados constitucionales o, lo que es lo mismo, podría decirse que es de ejecución directa de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (CRBV, 1999), lo que se demuestra con solamente ver sus primeros artículos; no hay que olvidar que esa debe ser orgánica porque – precisamente – hace viable los principios constitucionales, es decir, organiza un poder público.
Contiene preceptos armonizadores como la fijación de topes máximos en materia de (ISAE) cuando se trata de telecomunicaciones o actividades agrícolas, cría, pesca y forestal; que cuentan con legislación nacional que las regula por ser de la competencia de la República.
También incluía la prestación de servicio eléctrico pero, ante la creación de la Corporación Eléctrica Nacional (CORPOELEC) de acuerdo con la Ley Orgánica de Reorganización del Sector Eléctrico (LORSE, 2010), su régimen cambió pasando de empresas privadas a un ente público, lo que le hace pasible de otro tratamiento por estar incluida dentro de la llamada inmunidad fiscal por mandato constitucional y desarrollado por legislación nacional, sin contar que las ordenanzas suelen excluirlas expresamente de su ámbito impositivo por esa razón. Allí se asume desde entonces la competencia del alumbrado público, tradicionalmente municipal.
Véase a continuación.
Como se acotó, la (LOPPM, 2010) contiene normas armonizadoras; una de ellas es en telecomunicaciones con una alícuota que no excederá del uno por ciento (1%) de los ingresos brutos efectivamente percibidos durante el período, lo que equivale a un mensaje en términos mandatorios que no es procedente cualquier incremento hasta que una ley nacional manifieste lo contrario.
Si se estudia la Ley Orgánica de Telecomunicaciones (2011) se encuentra el analista que no hay alusión a los tributos municipales; únicamente se encuentran los propios del sector dirigidos hacia su organismo regulador.
Para quienes no conocen de la historia tributaria, uno de los nichos de actividad económica donde surgió gran polémica judicial fue en este.
Todo comenzó con una reserva en la Ley, lo que fue interpretado durante años que la llamada potestad reguladora también comprendía la tributaria, manteniéndose por largos períodos de tiempo, aunque hubo momentos en que empresas públicas como la Compañía Nacional Teléfonos de Venezuela (CANTV), la cual fue objeto de debate si era procedente o no gravarla con tributos municipales; una de las justificaciones se tomó como ejemplo que los telégrafos en su ley reconocía tal posibilidad.
Mediante sentencias del Máximo Tribunal que interpretaron acordando la procedencia, aplicando las disposiciones constitucionales haciendo esto más racional y, al descender al ámbito legislativo, se dieron cuenta que la potestad reguladora no incluía lo tributario cuando la propia (CRBV, 1999) le asigna al municipio tributos aplicables a las telecomunicaciones como el impuesto sobre actividades económicas, inmuebles urbanos, vehículos, transacciones inmobiliarias, publicidad y propaganda comercial, entre otros.
Basta con recordar el Recurso de Interpretación de fecha 04 de abril de 2004 intentado por el Municipio Simón Bolívar del Estado Zulia, sobre el cobro del (ISAE) en espacios como el Lago de Maracaibo por los municipios ribereños.
En esa oportunidad manifestó:
“La Sala manifiesta la misma extrañeza que el Alcalde del Municipio Simón Bolívar del Estado Zulia, pues no encuentra razón para negar la tributación en algunas materias reguladas por el Poder Nacional y no en otras. Banca y seguros constituyen un ejemplo fácil. Se trata de dos sectores no solo regulados totalmente a nivel nacional, sino controlados por órganos nacionales totalmente especializados y en ningún momento se discute la exigencia del tributo local…” (Subrayado mío).
Como ejercicio, hágase las siguientes preguntas.
– ¿Si una empresa de telecomunicaciones organiza y lleva a cabo un espectáculo público como un festival gaitero por el que cobra entradas, no es sujeto pasivo del Impuesto sobre Espectáculos frente al Municipio en cuya jurisdicción se hace la presentación?
– ¿Si una empresa de telecomunicaciones organiza y efectúa una rifa cobrando boletos (tickets) con premios como aparatos o servicios de suscripción propios de su actividad, no es sujeto pasivo frente al Municipio del Impuesto sobre Juegos y Apuestas Lícitas?
– ¿Por qué une empresa de telecomunicaciones no va a ser sujeto del Municipio cuando lleva a cabo una actividad de comercio en su jurisdicción por medio de uno o más establecimientos permanentes?
– Si las flotillas de vehículos de una empresa de telecomunicaciones que tenga allí su establecimiento permanente lo que le subsume como sujeto domiciliado y hasta están inscritas en la jurisdicción señalando dirección de ella ante el Registro de Vehículos Nacional, ¿cuál es la razón por la que no pueda no va a ser sujeto pasivo del Impuesto sobre Vehículos?
– Si una empresa de telecomunicaciones posee anuncios visibles desde adentro de sus instalaciones hacia el exterior o en fachada del inmueble o base donde está asentada como en vía pública o en instrumentos electrónicos o no que le permiten hacer publicidad, ¿acaso no es sujeto pasivo frente al Municipio del Impuesto sobre Publicidad o Propaganda Comercial?
Póngase el ejemplo a nivel estadal.
– Si una empresa requiere un trámite que amerite timbres fiscales, ¿no puede la administración tributaria exigirlos?
– -Si una empresa de telecomunicaciones obtiene un crédito bancario o suscribe un instrumento financiero, ¿no puede la administración tributaria exigirle la cancelación del impuesto 1 x 1000?
Cada uno, si se contrasta con los que deben cancelar en materia de telecomunicaciones al nivel nacional, como los correspondientes al órgano que controla y regula el uso del espectro radioeléctrico (CONATEL), el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), Instituto Venezolano de los Seguros Sociales (IVSS), Fondo Nacional de Ciencia y Tecnología (FONACYT), entre muchos otros; no invaden la competencia de ninguno porque su hecho imponible fue definido por el legislador al manifestar su interés tributario.
Nótese que se nombran administraciones tributarias que tienen a su cargo impuestos o contribuciones, según sus casos, y todas ellas deben ser satisfechas por quienes ejercen la actividad de telecomunicaciones.
Retomando el tema municipal, quienes aprobaron ordenanzas sobre (ISAE) y/o su Clasificador aumentando las alícuotas para telecomunicaciones, obviaron que la Ley Orgánica de Telecomunicaciones (2011) las concibe como derecho humano, lo que conduce a la lectura de las normas sobre estos en la (CRBV, 1999) y los efectos de la legislación supranacional en derechos humanos en nuestro ordenamiento.
Un segundo ejemplo de normas o materias armonizadas por la (LOPPM, 2010) lo constituye la actividad agrícola, cría, pesca y forestal; esta vez escaló hasta conocer la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, donde intervinieron como partes Supermercados Unicasa vs. Municipio Anaco del Estado Anzoátegui, de fecha 08 de julio de 2023, es decir, poco tiempo antes de la publicación de la (LOCAPTEM, 2023) donde la Sala expresó que las ordenanzas municipales debían estar en sintonía con la legislación nacional, lo que contempla la (LOPPM, 2010), en la cual se tomó como parámetro la seguridad agroalimentaria, con origen constitucional y legislación nacional vigente, reforzando los principios generales del régimen municipal.
Ellas – estatuye la (LOPPM, 2010) – podrán ser gravadas con el (ISAE), siempre y cuando no se trate de actividades primarias, hasta tanto la ley nacional sobre la materia disponga alícuotas distintas.
Define el legislador como actividades primarias la simple producción de frutos, productos o bienes que se obtengan de la naturaleza, no sometiéndolas a ningún proceso de transformación o de industrialización; quedan comprendidas en esta categoría el cosechado, trillado, secado, almacenado, matanza, beneficio, conservación, almacenamiento, tumba, descortezado, aserrado, secado.
Sobre el tema, la profesora Adriana Vigilanza García en su obra “La Federación Descentralizada. Mitos y Realidades en el reparto de tributos y otros ingresos entre los entes políticos territoriales en Venezuela”, Los Ángeles Editores C.A., Maracaibo, Estado Zulia, Venezuela, 2010; hace un aporte esclarecedor.
El profesor José Guillermo Andueza en su publicación “Limitaciones a la Potestad Tributaria de los Municipios”, dentro de “Doctrina de la Procuraduría General de la República 1962-1981”, Procuraduría General de la República, Caracas, Venezuela, 1984; también lo aborda.
En idéntico sentido, el profesor Manuel Rachadell en la publicación “La Hacienda Pública Municipal”, dentro de la obra “Ley Orgánica del Poder Público Municipal, (ley comentada), “(varios autores), Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, Venezuela, 2007. Sostiene que los productos del campo gozan de exención en su estado natural pues, una vez sometidos a elaboración de subproductos, ya debe aplicarse el Impuesto, pero no excederá del uno por ciento (1%) sobre los ingresos brutos efectivamente percibidos durante el período.
La razón que privó para este criterio es evitar el encarecimiento de los alimentos o los insumos para producirlos, dado que pasan por tres fases: la primera, en que están exentos porque se encuentran en esa etapa primaria o sin transformaciones; la segunda, se gravan con la alícuota especial y, por último, la tercera, encontrándose en los detales de comercio, se gravan sin ninguna particularidad.
El nivel nacional – tradicionalmente – ha concedido dispensas por ley o del Ejecutivo Nacional en impuestos como el sobre la renta (ISLR) o al valor agregado (IVA).
La sentencia mencionada reza así:
“… La referida disposición normativa, limita a los Estados y a los Municipios, según el caso, desplegar su potestad impositiva sobre la agricultura, la cría, la pesca y la actividad forestal, a la oportunidad, forma y medida que lo permita la Ley Nacional, limitación que va dirigida a que esos entes políticos territoriales se abstengan de ejercer su poder de detracción en las materias rentísticas reservadas a la República. (Vid., sentencia Nro. 00212 de fecha 9 de marzo de 2010, caso: Alimentos Súper S, C.A.).
Por su parte, se reitera que la Ley Orgánica del Poder Público Municipal en su artículo 226, antes descrito, prevé que las actividades de agricultura, la cría, la pesca y la actividad forestal, no podrán ser gravadas cuando se trate de una producción primaria y aquellas que no lo son, como en el caso de autos, referido a las actividades secundarias y terciarias tendrán un porcentaje máximo del uno por ciento (1%) para ser gravados.
Así pues, a la luz de todas las normas precedentemente examinadas, considera esta Sala que el Legislador Nacional, ha dado un especial tratamiento fiscal a la actividad agropecuaria, en virtud de su importancia para la alimentación de la población tendente siempre a la dispensa de impuestos nacionales y municipales, bajo ciertas y determinadas condiciones.
Ahora bien, advierte esta Máxima Instancia que no es un hecho controvertido, que la contribuyente Supermercados Unicasa, C.A., desarrolla su actividad económica enmarcada dentro del rubros de la comercialización de alimentos, entre otros productos, actividad esta perteneciente al sector terciario. Así se declara.
A mayor abundamiento, consta en autos a los folios 151 al 158 del expediente judicial, Resolución Nro. AMA-SATMAR-R-2014-001 del 18 de julio de 2014, emitida por la Superintendencia de Administración Tributaria del Municipio Bolivariano de Anaco (SATMA) del Estado Anzoátegui, dirigida a la mencionada empresa, en la que el ente político-territorial consideró: “TERCERO: Gravar la venta de productos agropecuarios no sometidos a procesos de transformación o industrialización, que realiza SUPERMERCADOS UNICASA, S.A., de acuerdo al clasificador de actividades económicas vigente (…) con una alícuota del 0,50%, mínimo tributable: 2UT. CUARTO: Gravar la actividad de venta de productos agropecuarios procesados o transformados con una alícuota del 1%”. (Destacados de la Sala)
En tal sentido, esta Máxima Instancia destaca que la contribuyente venía gozando de manera habitual e ininterrumpida las alícuotas del 0.5% yel 1%, respectivamente, por la práctica de la actividad comercial, antes descrita.
De esta forma, resulta evidente para esta Alzada, que mal podía el Municipio Anaco del Estado Anzoátegui, gravar en su jurisdicción con el impuesto sobre actividades económicas, de industria, comercio, servicios o de índole similar, la parte específica de la actividad de la recurrente referida a la comercialización de alimentos con un porcentaje que excedió el estipulado por el artículo 226 de la Ley del Poder Público Municipal del año 2010, vale decir, dos por ciento (2%), razón por la cual esta Sala declara improcedente el vicio de falso supuesto de hecho y falso supuesto de derecho alegado por el Fisco Municipal. En tal sentido, esta Máxima Instancia declara sin lugar el recurso de apelación interpuesto por la “Síndico Procurador Municipal del Municipio Bolivariano Anaco del Estado Anzoátegui” contra la sentencia definitiva Nro. 01 dictada el 12 de mayo de 2022, por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental, la cual se confirma. Así se determina.” (Negrillas y cursivas del original) (Subrayado mío).
Otro caso es el (ii) Código Orgánico Tributario (COT, 2020), que recoge desde su primera versión hasta la hoy vigente normas de esta naturaleza, como el tope de sanciones, prescripción, jurisdicción judicial donde se ventilará el control de legalidad de los actos administrativos, procedimientos, entre otras; sin lesionar la autonomía municipal, al punto que la reconoce, aunque hace la remisión que no sobrepasarán al Texto Constitucional de 1999.
A estas alturas, había sucedido el episodio de sentencias emanada del Tribunal Supremo de Justicia, en Sala Constitucional, como es la N° 078 de fecha 07 de julio de 2020, donde se dictó un primer fallo que anula disposiciones municipales con pago de sanciones en divisas; esto abrió la puerta para la armonización, que se hará al tiempo, como la N° 118 de fecha 18 agosto de 2020 en la que se ordenó a los municipios que suscribieron un Acuerdo de Armonización Tributaria Municipal donde se adecuarían los tributos de (ISAE) y el de Inmuebles Urbanos y Periurbanos realizar una serie de gestiones para poder optar al levantamiento de las medidas cautelares que sobre ellos pesaban.
Mientras tanto, se pasó de un estadio de procurar desesperadamente ingresos y es allí cuando se migró a la criptomoneda Petro, luego de transitar por Unidades Tributarias (UT), entre la nacional con origen en el (COT, 2020), el cual prohíbe su uso por otros niveles del poder público, reservándolo solo para lo nacional, como la creaciones propias que se duraron mucho por el paso al Petro.
Con la aparición en la escena jurídica de la (LOCAPTEM, 2023) hace su entrada una nueva unidad de cuenta dinámica que consiste en el Tipo de Cambio de Mayor Valor (TCMV-BCV) por el Banco Central de Venezuela.
En otra oportunidad se tocarán tópicos relacionados con el tema.
No lo olvide, el país se construye desde sus Municipios.
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